|
Devlet
Muhasebesi Standartları Kurulundan:
DEVLET MUHASEBESİ STANDARDI 6 (DMS 6) KONSOLİDE VE
BİREYSEL MALİ
TABLOLAR
Amaç
1.
Bu standardın amacı; kontrol eden idarenin ve onun kontrolü altında bulunan
idarelerin konsolide mali tablolarının
hazırlanması ve sunumuna ilişkin esasların belirlenmesidir.
Kapsam
2.
Bu standart, kamu idareleri ile bunların kontrolü altındaki kurum ve
kuruluşların mali tablolarının konsolidasyonunda
uygulanır.
Tanımlar
3.
Bu Standartta geçen kavramlar aşağıdaki anlamları ile kullanılır.
Azınlık Payı:
Kontrol
eden kuruluşun, kontrol ettiği kuruluşta doğrudan veya dolaylı olarak sahip
olmadığı paylara isabet eden bölümüdür.
Bireysel Mali Tablolar:
Kontrol
eden kuruluş veya kendisine bağlı kontrol edilen kuruluşun, bir iştirakteki
yatırımlarını veya müştereken kontrol edilen bir kuruluştaki girişimci
payını,yatırımların rapor sonuçları
ve yatırım yapılan kuruluşların net varlıkları yerine, doğrudan net
varlıklar/ öz kaynak payına dayalı olarak muhasebeleştirerek sunduğu mali
tablolardır. Kontrol edilen kuruluşu, iştiraki veya müştereken kontrol
edilen bir kuruluşta girişimci payı bulunmayan bir kuruluşa ait mali
tablolar bireysel mali tablo değildir.
Kamu İdaresi:
5018
sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun 2 nci maddesinde tanımlanan
genel yönetim kapsamındaki idarelerdir.
Konsolide Mali Tablolar:
Kontrol
eden ve edilen kuruluşların bu standartta belirlenen esaslar çerçevesinde
birleştirilerek oluşturulan mali tablolarını ifade eder.
Kontrol:
Diğer
bir kuruluşun mali politikalarının ve faaliyetlerinin yönetilmesi gücüdür.
Kontrol Eden Kuruluş:
Bir veya daha fazla sayıdaki kuruluş ya da idareyi
kontrol eden kuruluş ya da idaredir.
Kontrol Edilen Kuruluş:
Başka
bir kuruluşun kontrolü altında olan kuruluştur.
Maliyet Yöntemi:
Başka
bir kurum ya da kuruluşa yapılan bir yatırımın maliyet bedeli üzerinden
mali tablolara yansıtıldığı muhasebeleştirme yöntemidir.
Konsolide Mali Tablolar ve
Bireysel Mali Tablolar
4.
Bir kontrol eden kuruluş veya kontrol ettiği kuruluş, bir iştirakte
yatırımcı veya müştereken kontrol edilen bir kuruluşta girişimci olabilir.
Bu durumda, ilgili standart hükümleri de dikkate alınarak bu Standarda göre
konsolide mali tablolar hazırlanır ve bireysel
mali tablolarla birlikte sunulur.
5.
Özel bir neden ya da zorunluluk olmadıkça, bireysel mali tabloların konsolide mali tablolara eklenmesi veya beraberinde
sunulması gerekmez.
6.
Konsolide mali tabloları hazırlamaktan ve sunmaktan muaf olan bir kontrol
eden kuruluş, bireysel mali tablolarını nihai mali tablolar olarak
sunabilir.
Konsolide Mali Tabloların
Sunulması
7.
Kontrol eden kuruluş, kendi mali tabloları ile kontrol ettiği kuruluşların
mali tablolarını bu standart uyarınca konsolide
ederek sunar.
Konsolide Mali Tabloların
Hazırlanmasına Gerek Olmayan Durumlar
8.
Aşağıdaki durumlarda konsolide mali tabloların hazırlanmasına
gerek yoktur:
1)
Kontrol eden kuruluşun:
i.
Başka bir kontrol eden kuruluş tarafından tamamen kontrol edilmesi ve
kendisine ait mali tabloların kullanıcısının olmaması veya kullanıcıların
bilgi ihtiyaçlarının, ilgili kuruluşun kontrol eden kuruluşuna ait konsolide mali tablolardan karşılanabiliyor olması,
ii.
Başka bir kontrol eden kuruluş tarafından kısmen kontrol edilmesi ve oylama
hakkına bakılmaksızın tüm pay sahiplerinin, ilgili kontrol eden kuruluşun konsolide mali tabloları hazırlamaması konusunda
bilgilendirilmiş ve buna itiraz etmemiş olması.
2)
Kontrol eden kuruluşun nihai veya ara kontrol eden kuruluşunun, kamuya
açıklanmak üzere Devlet Muhasebesi Standartlarına uygun konsolide
mali tablolar hazırlaması.
9.
Ara kontrol eden kuruluşun konsolide mali
tablolarının kullanıcılarının olması ihtimali durumunda, ilgili kamu
idaresi konsolide mali tabloları hazırlayarak sunmalıdır.
10.
Konsolide mali tabloların sunulmasına gerek olmayan durumlarda, kontrol
eden kuruluşlar bu standart uyarınca bireysel mali tablolarını sunmalıdır.
Konsolide Mali Tabloların
Kapsamı
11.
Konsolide mali tablolar, aşağıdaki durumlar hariç, bütün kontrol edilen
kuruluşların mali tablolarını içerecek şekilde hazırlanır:
1)
Bir kontrol edilen kuruluşun ediniminden itibaren on iki ay içerisinde
elden çıkarılmasının planlanması nedeniyle kontrolün geçici olması,
2)
Yönetimin, kontrol edilen kuruluş için satış sürecini başlatmış olması.
Konsolidasyona
dâhil edilmeyen bu tür kontrol edilen kuruluşlar, ilgili standarda göre
mali araçlar olarak sınıflandırılır ve muhasebeleştirilir.
12.
Elden çıkarılması planlanarak edinildiğinden konsolidasyon
dışında bırakılan bir kontrol edilen kuruluş, on iki ay içerisinde elden
çıkarılmazsa edinim tarihinden itibaren konsolide edilerek sonraki dönemler
için mali tablolar yeniden sunulmalıdır.
13.
Konsolidasyona dâhil edilmeyen bir kontrol edilen kuruluş için alıcı
bulunmuş olmasına rağmen karar ya da onay alınması gibi resmi işlemler
nedeniyle satış işleminin on iki ay içerisinde tamamlanamaması durumunda,
süreç raporlama tarihinden kısa bir süre sonra tamamlanacak ise kontrol
edilen kuruluşun konsolide edilmesi gerekmez.
14.
Bir kontrol edilen kuruluş; risk sermayesi, yatırım fonu, yatırım ortaklığı
veya benzeri bir kuruluş olması nedeniyle konsolidasyon
kapsamı dışında tutulamaz.
Mali Raporlama Açısından Diğer
Kuruluş Üzerindeki Kontrolün Belirlenmesi
15.
Bir kuruluşun diğer bir kuruluşu kontrol edip etmediği hususu; kuruluşlar
arasındaki ilişkinin yapısı, kontrol kavramındaki güç (diğer bir kuruluşun
faaliyet ve mali politikalarını yönetme gücü) ve fayda (kontrol eden kuruluşun
diğer kuruluşun faaliyetlerinden yararlanma imkânı) unsurları ile her bir
duruma özgü koşullar dikkate alınarak değerlendirilir.
Mali Raporlama Açısından
Kontrol
16.
Mali raporlamayla ilgili olarak kontrol, bir kuruluşun kanunla veya bazı
resmi anlaşmalar yoluyla diğer bir kuruluşun mali ve faaliyet
politikalarını yönetme gücünden doğduğundan diğer kuruluşun hisselerinin
veya diğer özkaynak paylarının çoğunluğuna sahip olunması gerekmeyip,
kontrol gücünün kullanılabilir olması yeterlidir.
17.
Kontrolün varlığı, kontrol edilen kuruluşun günlük faaliyetlerinin
yönetilmesini veya günlük faaliyetlerinde rol alınmasını gerektirmez.
Kontrol eden kuruluşun bu faaliyetlere ilişkin yetkisini kullanmaması
kontrolün varlığını ortadan kaldırmaz.
18.
Düzenleme yapma gücünün bulunması, bir kuruluşun başka bir kuruluş
tarafından kontrol edilmesini engellemez. Kontrol edilen kuruluşun günlük
faaliyetlerinin veya işlemlerinin yürütülmesi üzerinde kontrol eden
kuruluşun sorumluluğunun olmaması kontrolün varlığını etkilemez.
19.
Bu Standartta tanımlanan kontrol gücünün varlığı, bir kuruluşun başka bir
kuruluşun faaliyet ve mali politikalarıyla ilgili karar alma sürecini
faaliyetlerinden fayda sağlayacak şekilde yönetme yetkisine sahip olmasıyla
mümkündür.
Düzenleyici Güç ve Satın Alma
Gücü
20.
Kamu idarelerinin kendi faaliyet alanında düzenleyici ya da denetleyici
konumunun gereği olarak hukuki düzenleme yapma yetkisi ve/veya satın alma
gücünün bulunması mali raporlama açısından ilgili kurumlar üzerinde
kontrolün varlığını göstermez.
Mali Raporlama Açısından
Kontrolün Olup Olmadığının Belirlenmesi
21.
Kamu idareleri hedeflerinden bazılarını gerçekleştirmek için başka
kuruluşlar oluşturabilirler. Bazı durumlarda bir kuruluşun kontrol edilen
kuruluş olduğu açıktır ve bu nedenle ilgili kuruluşun konsolidasyona
dâhil edilmesi gerekir.
22.
Kontrolün başka bir kuruluşa ait olduğuna dair açık bir bilgi yok ise,
aşağıdaki güç koşullarından en az biri ile faydalanma koşullarından en az
birinin var olması halinde kontrolün bulunduğu varsayılır;
Güç
koşulları:
1)
Kuruluşun, doğrudan veya dolaylı olarak başka bir kuruluştaki oy hakkının
çoğunluğuna sahip olması,
2)
Kuruluşun, başka bir kuruluşun yönetim kurulunun veya eşdeğer yönetim
organının üyelerinin çoğunluğunu atama veya görevden alma yetkisine sahip
olması ve söz konusu diğer kuruluşun kontrolünün bu kurul veya organ
üzerinden sağlanması,
3)
Kuruluşun, başka bir kuruluşun genel kurulunda yapılacak oylamada oyların
çoğunluğunu kullanma veya kullanılmasını düzenleme yetkisine sahip olması,
4)
Kuruluşun, diğer kuruluşun yönetim kurulu veya eşdeğer yönetim organı
toplantısında oyların çoğunluğunu kullanma gücünün olması ve kontrolün bu
kurul veya organ üzerinden sağlanması.
Faydalanma
koşulları:
1)
Kuruluşun, başka bir kuruluşu kapatma ve geriye kalan ekonomik değerlerden
önemli düzeyde fayda sağlama veya önemli yükümlülüklerini üstlenme
yetkisine sahip olması,
2)
Kuruluşun, tasfiye edilen başka bir kuruluşun tasfiye sonucundan pay alma
gücü ve/veya belli başlı yükümlülüklerinden sorumlu olması.
23.
Güç ve faydalanma koşullarından en az birinin bulunmaması durumunda,
aşağıdaki faktörlerin her biri veya bütünü kontrolün varlığının tespit
edilmesinde gösterge teşkil eder:
Güç
göstergeleri:
1)
Kuruluşun, başka bir kuruluşun faaliyet ve yatırım bütçelerini veto
edebilmesi,
2)
Kuruluşun, başka bir kuruluşun yönetim kurulu kararlarını veto etme, bozma
veya değiştirme olanağına sahip olması,
3)
Kuruluşun, başka bir kuruluşun üst düzey personelinin istihdamını, yeniden
atanmasını ve işten çıkarılmasını onaylama olanağına sahip olması,
4)
Diğer kuruluşun yetki ve görevlerini belirleme ve sınırlandırma konusunda
düzenleme yapma yetkisinin bulunması,
5)
Bir kuruluşun, başka bir kuruluşun faaliyet ve mali politikalarını yönetme
hakkını veren altın hisseye (veya benzerine) sahip olması.
Fayda
göstergeleri:
1)
Kuruluşun, başka bir kuruluşun net varlıkları/özkaynağına doğrudan veya
dolaylı olarak müdahale hakkına sahip olması,
2)
Tasfiye veya tasfiye dışındaki bir dağıtım durumunda kuruluşun, başka bir
kuruluşun net varlıkları/özkaynağı üzerinde önemli düzeyde hakka sahip
olması,
3)
Kuruluşun kendi hedeflerini gerçekleştirirken başka bir kuruluşu işbirliği
yapmak konusunda yönlendirebilmesi,
4)
Kuruluşun, başka bir kuruluşun faaliyetinin sona ermesi halinde
yükümlülüklerinin bakiyesinden sorumlu olması.
24.
Aşağıda yer alan diyagramda, başka bir kuruluş üzerinde kontrolün tesis
edilmesine ilişkin temel aşamalar gösterilmiştir.
Mali Raporlama Açısından Başka
Bir Kuruluş Üzerinde Kontrolün Tesis Edilmesi
25.
Kontrol eden kuruluş, kontrol ettiği kuruluşun faaliyetlerinden yararlanmak
için sahip olduğu faaliyet ve mali politikalarını yönetme yetkisini
kaybetmesi durumunda diğer kuruluş üzerindeki kontrolünü kaybeder. Kontrol
kaybı, sahiplik düzeyinde mutlak veya nispi bir değişiklikle veya
değişiklik olmaksızın gerçekleşebilir.
Konsolidasyon İşlemleri
26.
Konsolide mali tablolar hazırlanırken, kontrol eden kuruluş ile kontrol
edilen kuruluşların mali tablolarındaki varlıklar, yükümlülükler, net
varlıklar/özkaynak, gelir, gider kalemleri toplanarak satır satır birleştirilir.
Bu şekilde birleştirmeden sonra aşağıdaki işlemler yapılır:
1)
Kontrol eden kuruluşun, kontrol ettiği her bir kuruluştaki yatırımının net
defterdeğeri ve her
bir kontrol ettiği kuruluşun net varlıklar/özkaynağındaki payı elimine
edilir,
2)
Konsolide edilen kontrol edilen kuruluşların dönem açığı veya fazlasındaki
azınlık payları tespit edilir,
3)
Konsolide edilen kontrol edilen kuruluşun net varlıklar/özkaynağındaki
azınlık payları, kontrol eden kuruluşun sahip olduğu pay tutarından ayrı
olarak hesaplanır. Net varlıklar/özkaynaktaki azınlık payları
aşağıdakilerden oluşur:
(i)
İlk birleşme tarihindeki azınlık paylarının tutarı (kuruluş birleşmeleri
hakkındaki ilgili standarda bakılmalıdır),
(ii)
Birleşme tarihinden itibaren net varlıklar/özkaynakta meydana gelen
değişikliklerden azınlık payına isabet eden tutarlar.
27.
Gelir, gider ve temettüler dâhil olmak üzere, kontrol eden ve edilen
kuruluş arasındaki bakiyeler ve işlemler tamamen elimine edilir. Kontrol
eden ve edilen kuruluş arasındaki işlemlerden doğan ve varlıkların
maliyetine dâhil edilen fazla ve açıklar da elimine edilir.
28.
Konsolide mali tabloların hazırlanmasında kullanılacak olan kontrol eden
kuruluş ile kontrol edilen kuruluşlara ait mali tablolar aynı raporlama
tarihine ilişkin olmalıdır. Mali tabloların raporlama tarihlerinin farklı
olması durumunda, kontrol edilen kuruluş (uygulanmasının mümkün olmadığı
durumlar hariç olmak üzere) kontrol eden kuruluşun mali tablolarıyla aynı
tarihli ilave mali tablolar hazırlamalıdır.
29.
Bir kontrol edilen kuruluşun konsolide mali
tabloların hazırlanmasında kullanılan mali tabloları, kontrol eden
kuruluşun mali tablolarından farklı bir raporlama tarihine ilişkinse ve
kontrol edilen kuruluş mali tablolarını kontrol eden kuruluşun raporlama
tarihine göre düzenleyemezse, bu iki tarih arasında geçen sürede
gerçekleşen önemli olay veya işlemlerin etkisini yansıtmak üzere
düzeltmeler yapılmalıdır. Raporlama dönemlerinin uzunluğu ve raporlama
tarihlerindeki herhangi bir farklılık her bir dönem için aynı olmalıdır.
Her türlü koşulda, kontrol edilen kuruluş ile kontrol eden kuruluşun
raporlama tarihleri arasındaki fark üç aydan fazla olamaz.
30.
Konsolide mali tablolar, benzer koşullardaki işlemler ve diğer olaylar için
aynı muhasebe politikaları kullanılarak hazırlanır.
31.
Kontrol eden veya edilen kuruluşlardan herhangi birinin benzer koşullardaki
işlemler ve olaylar için farklı muhasebe politikalarını kullanması halinde,
konsolidasyonu mümkün kılacak şekilde mali
tablolarda gerekli düzeltmeler yapılır.
32.
Kontrol edilen kuruluşun gelir ve giderleri, elde edilme tarihinden
itibaren konsolide mali tablolara dâhil edilir.
Kontrolün sona erdiği dönemde, kontrol edilen kuruluşun gelir ve
giderlerinin sona erme tarihine kadarki kısmı konsolide
mali tablolara dâhil edilmelidir.
33.
Kontrol edilen kuruluşun elden çıkarılmasından doğan kazanç ile elden
çıkarma tarihindeki net defter değeri arasındaki fark, Döviz Kurlarındaki
Değişimin Etkileri Hakkındaki Standart hükümlerine göre net varlıklar/özkaynakta
muhasebeleştirilen kontrol edilen kuruluşa ait kur farklarının toplam
tutarı da dahil olmak üzere, kontrol edilen kuruluşun elden çıkarılmasından
elde edilen kazanç veya kayıp olarak konsolide
mali tablolara yansıtılmalıdır.
34.
Bir kontrol edilen kuruluş, kontrolün sona erdiği tarihten itibaren iştirak
ya da müştereken kontrol edilme şartlarını taşımıyorsa mali araç olarak
muhasebeleştirilir.
35.
Bir kontrol edilen kuruluştaki yatırımın ilgili kuruluş üzerindeki
kontrolün sona erdiği tarihteki net defter değeri, mali aracın maliyet
bedeli olarak değerlendirilir.
36.
Azınlık payları, konsolide bilançonun net
varlıklar/özkaynaklar bölümünde kontrol eden kuruluşun net
varlıkları/özkaynağından ayrı olarak gösterilir. Konsolide faaliyet
sonuçları tablosunda, fazla veya açıktan azınlık paylarına isabet eden
tutar da ayrıca gösterilir.
37.
Fazla veya açık, kontrol eden kuruluşa ve varsa azınlık paylarına aktarılır
çünkü her ikisi de net varlık/özkaynaktır; azınlık paylarına aktarılan
tutarlar gelir veya gider değildir.
38.
Konsolidasyon sırasında kontrol edilen kuruluştaki azınlık payına isabet
eden kayıplar, azınlık payının tutarını aşabilir. Bu durumda azınlık pay
sahiplerinin kaybı karşılamaya yönelik bağlayıcı bir yükümlülüğü olmaması
veya kayıpları kapatmak için ek kaynak tahsis etmemesi halinde, azınlık
payı tutarını aşan tutar çoğunluğun payına mahsup edilir. Daha sonraki
dönemlerde fazla verilmesi durumunda fazlalar, çoğunluğun payına uygulanan
kayıp tutarına ulaşılıncaya kadar çoğunluk paylarına ilave edilir.
39.
Kontrol edilen kuruluşta azınlık paylarının sahip olduğu ve net
varlıklar/öz kaynak olarak sınıflandırılan imtiyazlı hisse senedi bulunması
durumunda,kontrol eden kuruluş
kendi payına isabet eden fazla ya da açığı hesaplarken,bu imtiyazlı hisselerin payına düşen
temettülerin etkilerini dikkate alır.
Bireysel Mali Tablolarda
Kontrol Edilen Kuruluşların, Müştereken Kontrol Edilen Kuruluşların ve
İştiraklerin Gösterilmesi
40.
Bireysel mali tablolar hazırlanırken, kontrol edilen kuruluşlar, müştereken
kontrol edilen kuruluşlar ve iştiraklerdeki yatırımlar aşağıdaki şekilde
muhasebeleştirilir:
1)
Öz kaynak yöntemiyle,
2)
Maliyet bedeli üzerinden veya
3)
Mali araçlar olarak.
Her
bir yatırım kategorisi için aynı muhasebeleştirme işlemi uygulanır.
41.
Konsolide mali tablolarda mali araçlar olarak muhasebeleştirilen kontrol
edilen kuruluşlar, müştereken kontrol edilen kuruluşlar ve iştirakler,
yatırımcının bireysel mali tablolarında da aynı şekilde muhasebeleştirilir.
42.
Mali araçların muhasebeleştirilmesine ilişkin bilgiler, mali araçların
muhasebeleştirilmesi ve ölçülmesi hakkındaki standartlarda yer alır.
Açıklamalar
43.
Konsolide mali tablolarda aşağıdaki açıklamalar yapılır:
1)
Önemli kontrol edilen kuruluşların listesi,
2)
Konsolide edilmeyen kontrol edilen kuruluş varsa, bu standartta yer alan
hükümlere göre konsolide edilmeme nedeni,
3)
Konsolide edilmeyen kontrol edilen kuruluşlar hakkında toplam; varlık,
yükümlülük, gelir tutarları ile fazla veya açık tutarlarını da içeren,
bireysel veya toplu olarak sunulmuş özet mali bilgiler,
4)
Kontrol eden kuruluşun sahiplik payı ve/veya oy hakkının %50’sini veya daha
azını elinde bulundurduğu kontrol edilen kuruluşun adı ve kontrolün ne
şekilde bulunduğuna ilişkin açıklama,
5)
Bir yatırımcının, oy hakkının veya potansiyel oy hakkının %50’sinden
fazlasına sahip olmasına karşın kontrol gücünün olmamasının nedenleri,
6)
Bir kontrol edilen kuruluşun mali tablolarının konsolide
mali tabloların kullanılmasıyla birlikte raporlama tarihi veya döneminin
kontrol eden kuruluşunkinden farklı olması durumunda, farklı raporlama
tarihi veya döneminin kullanılmasının nedeni,
7)
Kontrol edilen kuruluşların, nakdi temettüler veya benzer dağıtımlar şeklinde
ya da kredi veya avans geri ödemesi için kontrol eden kuruluşa fon
transferinde bulunmasıyla ilgili önemli kısıtlama varsa bunun esası ve
düzeyi.
44.
Bu standart hükümlerine göre konsolide mali
tabloları hazırlamamayı tercih eden bir kontrol eden kuruluş için bireysel
mali tablolar hazırlanırken, bu bireysel tablolar aşağıdaki açıklamaları
içermelidir:
1)
Mali tabloların bireysel mali tablolar olduğu, konsolidasyondan
muafiyetin tercih edildiği, mali tabloları hazırlanan kuruluşun adı ve
faaliyet alanı, mali tabloların edinilebileceği adres,
2)
Önemli kontrol edilen kuruluş, müştereken kontrol edilen kuruluş ve
iştiraklerin; adı, kontrol eden kuruluşunkinden farklı olması halinde
faaliyet alanı, sahiplik oranı, sahipliğin hisse senetleri şeklinde olması
durumunda elde tutulan oy hakkını içeren liste,
3)
2 nci bent kapsamında listelenen kuruluşların muhasebeleştirilmesinde
kullanılan yöntem.
45.
Konsolide mali tablo hazırlamamayı tercih eden bir kontrol eden kuruluş
haricindeki kontrol eden kuruluş, müştereken kontrol edilen kuruluşta paya
sahip olan girişimci veya bir iştirakteki girişimci; bireysel mali tablo
hazırlarken, bu mali tablolar aşağıdaki açıklamaları içermelidir:
1)
Mali tabloların bireysel mali tablolar olduğu ve mevzuat veya yetkili bir
makamın talebi uyarınca hazırlanması gerekmiyorsa neden hazırlandığı,
2)
Önemli kontrol edilen kuruluş, müştereken kontrol edilen kuruluş ve
iştiraklerin; adı, kontrol eden kuruluşunkinden farklı olması halinde
faaliyet alanı, sahiplik oranı, sahipliğin hisse senetleri şeklinde olması
durumunda elde tutulan oy hakkını içeren liste,
3)
2 nci bent kapsamında listelenen kuruluşların muhasebeleştirilmesinde
kullanılan yöntem.
Yürürlük Tarihi
46.
Bu standart, Uluslararası Muhasebeciler Federasyonu (IFAC) tarafından Nisan
2008 tarihinde yayınlanan, Kamu Sektörü Muhasebe Standartları Kurulunun
Konsolide ve Bireysel Mali Tablolar standardından yararlanılarak
hazırlanmıştır.
47.
Bu Standart Devlet Muhasebesi Standartları Kurulunun izni ve onayı olmadan
çoğaltılamaz, çevirisi yapılamaz, dağıtılamaz ve yayımlanamaz. Kaynak
gösterilmeksizin alıntı yapılamaz.
48.
Bu Standart, Maliye Bakanlığı ve ilgili kamu idarelerince uygulanmasına
ilişkin düzenleme yapılmak üzere yayımlandığı tarihte yürürlüğe girer.
|